Efectos fiscales en las sociedades civiles

by RED Contable MX | Feb 17, 2013 | Fiscal

C.P.C. Antonio González Rodríguez
Director de impuestos y servicios legales
Galaz, Yamazaki, Ruiz Urquiza, S.C., Deloitte

Cada vez es más común escuchar sobre numerosas sociedades y asociaciones civiles (S.C. y A.C.) en México, ya sea como instituciones dedicadas a un fin social, que tengan autorización para recibir donativos deducibles para efectos fiscales o que se constituyen como órganos de apoyo para algunos sectores del país, sin perseguir fines lucrativos. Sin embargo, considerando su rápido crecimiento, es importante mencionar, de manera general, el tratamiento fiscal que tienen estas entidades, ya que pueden variar de una entidad a otra, dependiendo de su actividad u objeto social. Asimismo, se debe tomar en cuenta que dicho tratamiento es diferente al de las entidades mercantiles.

En este sentido, cada S.C. y A.C., tributarán de acuerdo con sus estatutos sociales y con la actividad que desarrollen, lo cual determinará el régimen fiscal que les será aplicable. En este orden de ideas, a continuación describiremos los aspectos fiscales generales que se deben considerar en la operación de este tipo de entidades.
Iniciaremos nuestro análisis mencionando que este tipo de sociedades se rigen por las disposiciones de carácter civil, ya que tienen un carácter económico, pero no existe especulación comercial, a diferencia de las sociedades mercantiles.

Ingresos acumulables para efectos del ISR
Estas sociedades no persiguen una especulación comercial o económica generalmente, por lo que la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) establece que serán no contribuyentes del Impuesto Sobre la Renta (ISR). En este sentido, de un primer análisis se podría entender que no habría que pagar impuesto alguno.
En el caso de las S.C., habría que observar de acuerdo con sus actividades, en relación con sus estatutos sociales si son de aquellas que tributan en el Título II del ISR o podrían dedicarse a actividades por las que se les considere como no contribuyentes del ISR.
Conforme a lo establecido en la LISR, se considera una lista de personas morales que serán consideradas como no contribuyentes del ISR, entre otras, los sindicados obreros, las asociaciones patronales, los colegios de profesionales, las instituciones de beneficencia, las sociedades cooperativas de consumo, las instituciones que cuenten con una autorización por parte de la autoridad fiscal para recibir donativos deducibles para efectos del ISR, entre otras personas morales.
No obstante lo anterior, en caso de que las S.C. (aquellas que se consideren no contribuyentes de ISR) o A.C., obtengan ingresos por cualquiera de las siguientes actividades, estos sí serán acumulables para efectos del ISR:

• Enajenación de bienes distintos del activo fijo de la compañía.
• Prestación de servicios a personas distintas a sus miembros o socios.

En caso de obtener ingresos por cualquiera de las actividades anteriores, el impuesto se determinará aplicando la misma mecánica para personas morales bajo el régimen general. Es importante mencionar que el impuesto se pagará siempre y cuando los ingresos representen más de 5% del total de ingresos en el ejercicio de que se trate. Por ejemplo, si una sociedad civil durante el ejercicio 2010 enajenó bienes diferentes a su activo fijo, obteniendo una utilidad por dicha venta, deberá efectuarse el cálculo de la utilidad o pérdida fiscal por dicha venta conforme a las disposiciones que establece la LISR para las personas morales, y determinar el impuesto considerando la tasa vigente en el ejercicio de que se trate; si el ingreso obtenido por dicha actividad representa más de 5% del total de sus ingresos, deberá pagar impuestos solamente sobre esta venta.
En adición, pueden existir S.C. o A.C., que por su actividad soliciten una autorización especial a la autoridad fiscal para recibir donativos deducibles de ISR, como pueden ser:

• Instituciones de asistencia o beneficencia.
• Las dedicadas a la enseñanza, con autorización o reconocimiento de validez oficial.
• Las dedicadas a la investigación científica o tecnológica inscritas en el Registro Nacional de Instituciones Científicas y Tecnológicas.
• Las dedicadas a la difusión de música, protección o restauración del patrimonio cultural de la nación, establecimiento de bibliotecas y el apoyo a museos.

Esta autorización es atractiva para las S.C. o A.C., debido a que les permite recibir donativos de diferentes contribuyentes para seguir realizando su actividad social, y dichos donativos se consideran deducibles para efectos fiscales de las personas que los otorguen. La utilidad que obtengan estas instituciones por los ingresos derivados de actividades distintas a los fines por los cuales se les otorgó la mencionada autorización, deberán pagar impuestos (venta de bienes distintos al activo fijo y prestación de servicios.); sin embargo, solo pagarán impuestos si estos ingresos representan más de 10% del total de sus ingresos en el ejercicio de que se trate, aplicando el procedimiento establecido para las personas morales del régimen general. Por ejemplo, tratándose de alguna institución de enseñanza con reconocimiento de validez oficial y que, adicional a los servicios de enseñanza, organice algún evento a los estudiantes graduados, y que por ello cobre algún porcentaje por la organización de dicho evento. En este caso, este tipo de ingresos se podría considerar como distinto a los fines por los cuales se le otorgó la autorización, ya que, si dichos ingresos representan más de 10% del total de los ingresos anuales, deberá pagarse el impuesto por ese ingreso.
Por su parte, la LISR establece otro caso en el cual los ingresos de las S.C. o A.C. deberán acumularse para efectos del ISR. Esto ocurre cuando se reciben ingresos por concepto de enajenación de bienes, intereses u obtención de premios, debiéndose calcular el impuesto conforme a las disposiciones aplicables a las personas físicas para cada concepto del ingreso obtenido (enajenación de bienes, obtención de premios o intereses).
Es importante mencionar que con base en la redacción de esta disposición fiscal en particular, se entiende que no todas las personas morales con fines no lucrativos están sujetas a esta obligación, pues la LISR establece que a las siguientes no les será aplicable:

• Partidos y asociaciones políticas.
• Sociedades de inversión especializadas en fondos para el retiro.
• Donatarias autorizadas.

De este modo, si bien se puede considerar que las S.C. y A.C., no tributan para efectos del ISR, existen diversos casos en los cuales sí deberán pagar el impuesto correspondiente, por lo que resulta indispensable que la administración de este tipo de compañías lleve un control de las operaciones efectuadas, a efectos de acumular los ingresos cuando así sea necesario, y evitar una controversia con la autoridad fiscal en caso de darse una revisión por parte de la misma.

Remanente distribuible
Como parte de las obligaciones que tiene las personas morales con fines no lucrativos se encuentra el cálculo anual del remanente distribuible correspondiente a sus integrantes (socios o accionistas). En este sentido, la LISR menciona que el cálculo se realizará disminuyendo de los ingresos obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas aplicables a las personas físicas. Asimismo, del importe de los ingresos acumulables, que se considere para calcular el remanente, deberá estar excluyendo los ingresos por los que ya se hubiera pagado el impuesto definitivo, conforme a lo descrito en el apartado anterior.
Asimismo, los ingresos que las personas morales con fines no lucrativos que consideren para determinar el remanente distribuible de sus integrantes estará disminuido de los ingresos obtenidos por las siguientes operaciones, debido a que el impuesto derivado de dichas operaciones ya fue pagado por el contribuyente bajo el carácter de definitivo:

• Enajenación de bienes.
• Prestación de servicios a personas distintas a sus socios o accionistas.
• Intereses ganados.
• Obtención de premios.

Por su parte, la LISR establece otros conceptos que deberán considerarse al momento de determinar el remanente distribuible; esto es, el importe de las omisiones de ingresos, las compras no realizadas o realizadas indebidamente y los gastos no deducibles conforme a las disposiciones aplicables a las personas físicas, excepto cuando la no deducción se deba a que la operación no está soportada con documentación que reúna los requisitos fiscales.
De lo anterior, específicamente, tratándose del tratamiento aplicable a los gastos no deducibles, se puede mencionar lo siguiente:

• Si los gastos son no deducibles debido a su naturaleza; es decir, que forman parte de los artículos de la LISR referentes a los gastos no deducibles para personas físicas, dichos gastos sí deberán considerarse para efectos del cálculo del remanente distribuible.
• Si los gastos son no deducibles debido a que no se cumplieron los requisitos fiscales en la documentación comprobatoria (por ejemplo, si la factura no cumple requisitos fiscales o si el pago fue superior a $2,000 y no se realizó mediante cheque o tarjeta de crédito), en principio estos gastos deberán de pagar el impuesto correspondiente; sin embargo, consideramos que se deberá analizar si existe alguna alternativa para documentar su deducción (utilizar estados de cuenta como comprobante fiscal) a efectos de demostrar su posible deducción y, por lo tanto, excluirse del cálculo del remanente distribuible.

Deducciones autorizadas para el ISR
Una vez analizados los ingresos que se deben acumular para el ISR, resulta necesario mencionar que en el caso de deducciones autorizadas, estas sociedades están obligadas a realizar erogaciones que sean estrictamente indispensables para la actividad para la cual fueron constituidas y contar con los comprobantes fiscales respectivos y que los mismos cumplan con todos los requisitos establecidos en las disposiciones fiscales.
En este sentido, en caso de tener erogaciones que no sean deducibles para efectos fiscales, por no ser estrictamente indispensable para los fines que fue constituida, o porque el comprobante fiscal no contiene todos los requisitos fiscales, deberán pagar el impuesto correspondiente, de acuerdo con lo mencionado anteriormente relativo a los gastos no deducibles.

Obligaciones fiscales
Las personas morales con fines no lucrativos tienen la obligación de cumplir con una serie de obligaciones fiscales, a efectos de poderse considerar como no contribuyentes del ISR. Dentro de dichas obligaciones sobresalen las siguientes:

• Presentar la declaración anual a más tardar el 15 de febrero.
• Deberán presentar declaraciones informativas de los donativos otorgados y las retenciones efectuadas de ISR también el 15 de febrero.
• Expedir comprobantes que acrediten las enajenaciones efectuadas y los servicios prestados. Respecto a este punto es importante mencionar que en caso de que una donataria autorizada reciba ingresos por un concepto distinto a donativos, únicamente podrá expedir comprobantes simplificados por los donativos recibidos, debiendo expedir un comprobante que reúna todos los requisitos fiscales para los ingresos por otros conceptos.

En el caso de los contribuyentes que cuenten con una autorización especial para considerase como donatarias autorizadas, también deberán cumplir con dichas obligaciones, además de las mencionadas. Asimismo, estas entidades, para seguir gozando de los beneficios de la autorización antes aludida, deberán cumplir con diversos requisitos, entre los cuales se encuentran que las actividades desarrolladas tengan la finalidad de cumplir con su objeto social, que la información relativa al destino de los donativos recibidos se mantenga a disposición del público en general.
Por su parte, en materia de cumplimiento fiscal, las compañías que sean donatarias autorizadas deberán cumplir con lo siguiente:

• Presentar declaración informativa a más tardar el día 17 de cada mes, en relación con los donativos recibidos cuyo monto sea superior a MXP $100,000.
• Presentar declaración informativa por las operaciones realizadas con partes relacionadas.
• Presentar dictamen simplificado de sus estados financieros por contador público certificado.

Es importante mencionar que el hecho de no cumplir con las obligaciones anteriores es causal de revocación de la autorización correspondiente. En caso de que esto ocurra, las autoridades fiscales lo notificarán a la compañía mediante resolución particular, y en el Diario Oficial de la Federación se publicará de forma anual la lista de entidades a las cuales se les revocó o no se renovó la autorización para recibir donativos deducibles.
No obstante lo anterior, una vez que la razón social de la compañía hubiera aparecido dentro de la lista de autorizaciones revocadas, podrá solicitar nuevamente dicha autorización, debiendo comprobar el cumplimiento de todos los requisitos para recibir donativos deducibles, aunque en el lapso de tiempo, mientras la compañía recibe la autorización, no podrá deducir ningún donativo recibido y los comprobantes que se emitan deberán cumplir todos los requisitos fiscales.

Tratamiento aplicable en el IETU
Conforme a lo establecido en la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU), las personas físicas y morales que tengan su residencia en México están obligadas al pago del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU) por la enajenación de bienes, prestación de servicios independientes o por el uso o goce temporal de bienes. Asimismo, se considera que los ingresos se consideran acumulables en el momento en que se encuentren efectivamente cobrados.
Sin embargo, la LIETU también considera diversos ingresos que se encuentran exentos del pago de este impuesto, dentro de los cuales se incluyen, entre otros, los siguientes:

• Donatarias autorizadas. Respecto a los ingresos que perciban las personas morales que estén autorizadas para recibir donativos deducibles, dichos ingresos se encontrarán exentos del IETU siempre y cuando se destinen a los fines propios del objeto social de la compañía, y no se otorgue a nadie algún beneficio sobre el remanente distribuible.
• Entidades no sujetas al ISR. Otro tipo de ingresos exentos del IETU son aquellos que no estén afectos al pago de ISR que reciban las personas que se enlistan en la misma LIETU, dentro de las cuales se encuentran los partidos políticos, los sindicatos obreros, las instituciones o S.C., constituidas para administrar cajas de ahorro, las asociaciones de padres de familia, entre otras.

Tratándose, de las S.C. o A.C., la LIETU menciona que estarán exentos los ingresos que perciban las que estén organizadas con fines científicos, políticos, religiosos y culturales; sin embargo, se establece como excepción a los ingresos cuando se trate de entidades cuyas instalaciones deportivas representen más de 25% del total de las instalaciones. Por lo tanto, todos aquellos clubes deportivos, que generalmente están constituidos como una S.C., estarán sujetos al pago del IETU.
Asimismo, conforme a la redacción de la LIETU para este tema en particular, se podrá observar que no todas las entidades que se consideran no contribuyentes para efectos del ISR conforme a lo dispuesto en la LISR se considerarán exentas para efectos del IETU, ya que la lista de entidades exentas que establece la LIETU es más reducida que la contenida en la LIETU. Por lo tanto, se recomienda que conforme a la denominación social de la compañía, así como con base en su objeto social y los estatutos, se efectúe un análisis a efectos de determinar si los ingresos que reciba podrán considerarse exentos del IETU, o bien, si se deberá calcular el impuesto conforme al régimen general.

Tratamiento aplicable en la PTU
Con base en lo que establece la Constitución Mexicana, en relación con que los trabajadores tienen derecho a una participación en las utilidades de las empresas (PTU), surge la interrogante de si las personas morales con fines no lucrativos estarían obligadas a repartir PTU a sus empleados.
En este sentido, como se comentó, a pesar de que se trata de personas morales que no tienen especulación comercial (fines de lucro), sí son entidades económicas.
En este orden de ideas, la Ley Federal del Trabajo, encargada de regular la determinación de la PTU, establece una serie de reglas para su reparto, una de ellas menciona que el monto de la PTU de los trabajadores al servicio de personas cuyos ingresos deriven exclusivamente de su trabajo no podrá exceder de un mes de salario. Por lo tanto, esto no significa que las S.C. y/o A.C., no estén obligadas a repartir PTU, sino que el importe máximo que le podrán otorgar a cada empleado será de un mes de salario.
Sin embargo, consideramos que es conveniente evaluar cada caso en particular, a efectos de confirmar la obligación de estas entidades para el pago de PTU.

Conclusión
Las Sociedades Civiles (que no sean contribuyentes del ISR) y las Asociaciones Civiles, tienen un tratamiento fiscal diferente a las sociedades mercantiles, por lo que consideramos conveniente que se tenga cuidado al momento de determinar los efectos fiscales para este tipo de sociedades. Asimismo, entre estas sociedades también tienen un tratamiento fiscal diferente, el cual dependerá del objeto social y actividad que estén desarrollando o si cuentan con una autorización para recibir donativos deducibles para efectos fiscales, por lo que es conveniente realizar el análisis de cada S.C. o A.C., a efectos de determinar el tratamiento fiscal aplicable y llevar a cabo los controles administrativos a efectos de cumplir con sus obligaciones fiscales correspondientes, y evitar cualquier controversia con la autoridad fiscal en caso de no estar cumpliendo con las obligaciones fiscales que correspondan.

Fuente: http://contaduriapublica.org.mx

La discrepancia fiscal

by RED Contable MX | Feb 12, 2013 | Fiscal

C.P.C. JOSÉ PAUL HERNÁNDEZ COTA
Miembro de la Comisión Fiscal del IMCP

En los últimos años, las autoridades fiscales han dirigido la fiscalización, con mayor intensidad, hacia las personas físicas, vinculando la información entre las operaciones realizadas por estas personas y las empresas. Son diversos los conceptos vinculantes, por ejemplo: préstamos, pago de intereses, dividendos distribuidos, aportaciones de capital y, en general, cualquier tipo de contraprestación.

Además, existen diversas fuentes por medio de las cuales las autoridades obtienen información  para  detectar  los  ingresos  percibidos por personas físicas; tal es el caso de los reportes que proporcionan las entidades financieras, las declaraciones presentadas por los notarios, las diversas declaraciones informativas a las que están sujetas las personas morales, los comprobantes fiscales digitales, etcétera.

De igual forma,  mediante el programa de fiscalización para la detección de depósitos realizados en efectivo como consecuencia de la aplicación del  Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE), las autoridades fiscales han identificado diversos ingresos no declarados por los contribuyentes, emitiendo las famosas cartas invitación para el pago del impuesto que corresponda.

Es evidente que las autoridades fiscales cuentan con diversos mecanismos para detectar signos de capacidad contributiva de las personas físicas, con los cuales están en la posibilidad de determinar, en forma directa o de manera presuntiva, la omisión del pago de impuestos.

En este sentido, la discrepancia fiscal prevista por la  Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) otorga un mecanismo de comprobación para que la autoridad fiscalizadora pueda atribuir una presunción de ingresos a los contribuyentes personas físicas,  esta  presunción se actualiza, en principio, cuando una persona física realiza en un ejercicio erogaciones mayores a los ingresos declarados.

Si bien es cierto que la discrepancia fiscal puede presentarse como un signo de riqueza de las personas que no han declarado la totalidad de los ingresos que perciben, también puede producirse por falta de soporte y control adecuado de la procedencia de los ingresos y movimientos financieros que realiza, generando repercusiones económicas importantes y poniendo en riesgo su patrimonio.

ARTÍCULO 107 DE LA LISR
Cuando una persona física, aun cuando no esté inscrita en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC), realice en un año de calendario erogaciones superiores a los ingresos que hubiese declarado en ese mismo año,  se está ante la presencia de una discrepancia fiscal.

En principio, este hecho hace presumir a las autoridades de la existencia de ingresos que no se declararon.

A continuación transcribo un precedente emitido  por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA), en el cual se resuelve que la discrepancia determinada conforme al Art. 107 de la LISR constituye un ingreso para la persona física por representar una cantidad positiva que modifica su patrimonio.

INGRESOS PRESUNTOS.- LO CONSTITUYEN LAS DISCREPANCIAS EXISTENTES ENTRE LAS EROGACIONES Y EL MONTO DECLARADO POR EL CONTRIBUYENTE, CUANDO AQUELLAS NO SON DESVIRTUADAS. Si como resultado del ejercicio de las facultades de comprobación, la autoridad fiscalizadora determina la existencia de una discrepancia existente entre lo erogado por el contribuyente revisado y el monto declarado por éste, cuyo origen no se acreditó, es evidente que dicha cantidad se estima como ingreso gravables para efectos del Impuesto sobre la Renta, conforme al numeral 107, fracción III de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 2003, pues es innegable que dicha discrepancia constituye una cantidad positiva que modificó su patrimonio.
Juicio Contencioso Administrativo Núm. 1359/07-19-01  -1.- Resuelto por la Sala Regional Chiapas-Tabasco del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 5 de marzo de 2008, por unanimidad de votos.- Magistrada Instructora: María del Carmen Ramírez Morales.- Secretaria: Lic. Alejandra Martínez Martínez.

PROCEDIMIENTO PARA DETERMINARLA: Una vez que la autoridad determina  las  erogaciones superiores a los ingresos declarados de un contribuyente procederá a realizar su comprobación de acuerdo
con lo siguiente:

• Comprobar el monto de las erogaciones y la discrepancia con la declaración del contribuyente y dar a conocer a este el resultado de la comprobación.

PLAZO PARA QUE EL CONTRIBUYENTE SE INCONFORME: El contribuyente cuenta con dos plazos para desvirtuar la discrepancia fiscal que en principio resulta del procedimiento de comprobación realizado por la autoridad:

• Un primer plazo de quince días para informar por escrito a las autoridades fiscales las razones de su inconformidad o el origen que explique la discrepancia.
• Un plazo de veinte días adicionales para ofrecer las pruebas que estime conveniente, las que acompañará a su escrito.
  En ningún caso los plazos para presentar el escrito y las pruebas señaladas excederán en su conjunto de treinta y cinco días.

Dentro de estos plazos, el contribuyente tiene la oportunidad de presentar los argumentos,  inconformidades y pruebas que desvirtúen la discrepancia fiscal determinada por la autoridad.

CASO EN QUE PROCEDE LA LIQUIDACIÓN?: Si no se formula inconformidad o no se prueba el origen de la discrepancia, esta se convierte en un ingreso estimado de los  señalados en el Cap. IX de este Tít., en el año de que se trate y se formulará la liquidación respectiva.

Hasta aquí, es claro que para que la autoridad determine una discrepancia fiscal y se pueda atribuir un ingreso a la persona física, se deben actualizar los siguientes supuestos:

1. Tener erogaciones en un año de calendario.
2. Que las erogaciones sean superiores a los ingresos declarados.
3. Que el contribuyente, no aclare ni pruebe el origen de la discrepancia.
                                                         
CONCEPTO DE EROGACIONES: Se consideran erogaciones: los gastos, las adquisiciones de bienes y los depósitos en cuentas bancarias o en inversiones financieras. La ley no contempla una definición de estos conceptos; sin embargo, por su relevancia, a continuación presento una posible definición de estos:

Gastos. De acuerdo con el  Diccionario de la Lengua Española,  de la Real Academia Española, gastar significa la acción de expender o emplear el dinero en una cosa o un servicio. En este caso el dinero sale del patrimonio del particular y, como consecuencia de esta acción, se pierde el ámbito de su disponibilidad. Por ejemplo, cuando contratamos un profesional, arrendamos un inmueble,  pagamos servicios públicos, etcétera.

Adquisición de bienes. En este sentido gastamos para adquirir bienes; sin embargo, la diferencia entre este acto y el gasto genérico es que, en el primer caso la erogación del dinero se transforma en una bien, ya sea mueble o inmueble, generando patrimonio, y en la acción de gastar, el patrimonio se pierde.

Depósitos en cuentas  bancarias o inversiones financieras. En este caso no estamos ante un gasto o  la adquisición de un bien, sino ante un acto jurídico o contrato de depósito regulado en la  Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito (LGTOC) y en las leyes que regulan la operación del sistema financiero, tales como las instituciones de crédito.

En el depósito de una suma determinada de dinero se procede a transferir la propiedad del dinero al depositario o deudor (la institución financiera), constituyéndose en este acto una relación deudor-acreedor; como consecuencia, el deudor se obliga a restituir la suma depositada con o sin interés. Para determinar la discrepancia fiscal, las autoridades considerarán las erogaciones, aun cuando no cumplan requisitos fiscales y estén o no declaradas, pues no se trata de encontrar una deducción fiscal, sino de determinar el monto total de las erogaciones realizadas por una persona dentro de un ejercicio fiscal, con el fin de conocer su capacidad económica.

Para entender que los depósitos e  inversiones financieras son asimilados a las deducciones, debemos considerar que si una persona obtiene un ingreso y lo deposita íntegro, en principio debió declararlo, aun cuando esté exento; esto daría como resultado que, para efectos de medir si una persona está ante el supuesto de discrepancia fiscal, la autoridad comparará sus erogaciones, en este caso, el monto del depósito, contra el ingreso declarado. En el caso de que los ingresos no hubieran sido declarados, los depósitos efectuados serán superiores, situando a la persona física ante una discrepancia fiscal.

Un rubro que no está enunciado dentro del concepto de erogaciones es el flujo entregado por una persona física a otra persona, ya sea física o moral, en virtud de un contrato de mutuo; no obstante, en mi opinión, este elemento tiene una naturaleza simular a los depósitos efectuados en instituciones financieras, por lo que considero que  tales cantidades serán asimiladas a las erogaciones por parte de las autoridades en la comprobación de una discrepancia fiscal.

En este sentido, el TFJFA emitió una resolución mediante la cual concluye que la celebración de un contrato de mutuo, en donde el contribuyente actúa como mutuante, se debe considerar como una erogación para efectos de determinar una discrepancia fiscal, misma que a continuación transcribo.

MUTUO CON INTERÉS, CELEBRACIÓN DE UN CONTRATO DE, CUANDO EL CONTRIBUYENTE TIENE EL CARÁCTER DE MUTUANTE, SE CONSIDERA UNA EROGACIÓN PARA EFECTOS DE DISCREPANCIA FISCAL. De conformidad con lo señalado en el artículo 107 de la Ley del Impuesto sobre la Renta la autoridad fiscal se encuentra facultada para estimar como ingresos de una persona física, la discrepancia que surja de la diferencia entre las erogaciones y sus ingresos declarados, cuando los primeros sean superiores; considerando como erogaciones a los gastos, adquisiciones de bienes o inversiones financieras, y para el caso de que el contribuyente revisado hubiere celebrado un contrato de mutuo con interés, teniendo el carácter de mutuante, por dicha cantidad que entregó al mutuatario, se debe considerar como una erogación para efecto de la determinación de una discrepancia fiscal, pues el contrato de mutuo es un contrato traslativo de dominio de cosa fungible, por lo tanto, la entrega de esa cantidad de dinero tiene el carácter de una erogación, pues se trata de la entrega de un bien fungible, que ocasiona una salida de su patrimonio, para formar parte del patrimonio de otra persona, sin que sea óbice que como efecto del contrato de mutuo y la entrega y transmisión de ese bien fungible, se conforme un derecho a favor del mutuante.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 245/08-16-01-5.- Resuelto por la Sala Regional Peninsular del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 11 de mayo de 2009, por unanimidad de votos.- Magistrada Instructora: Juana Griselda Dávila Ojeda.- Secretario: Lic. Luis Alfonso Marín Estrada.

CONCEPTOS QUE NO SE CONSIDERAN EROGACIONES: Por otra parte, el precepto legal establece que no se consideran erogaciones para la determinación de la discrepancia, los depósitos que el contribuyente efectúe en cuentas que no sean propias, que se califiquen como erogaciones en los términos de este artículo, cuando se demuestre que tales depósitos se realizaron como pago por la adquisición de bienes o de servicios, o como contraprestación para el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes o para realizar inversiones financieras.

Asimismo, tampoco se consideran erogaciones para estos fines, los traspasos entre cuentas del contribuyente o a cuentas de su cónyuge, de sus ascendientes o descendientes, en línea recta en primer grado. Es importante tomar en cuenta estos supuestos, ya que son sustantivos en el proceso de aclarar las posibles razones de la discrepancia. En mi experiencia, es frecuente que las autoridades consideren estos conceptos como erogaciones, duplicando su efecto.

INGRESOS DECLARADOS: El otro elemento esencial en la determinación de la discrepancia fiscal es el ingreso, para estos efectos se procederá como sigue:

1. Si la persona física está dada de alta en el RFC y se encuentra obligada a presentar declaración anual del ISR, el ingreso que se considerará para estos efectos son los que se hayan declarado por el contribuyente en el ejercicio que corresponda, cabe aclarar que se tomarán los exentos  y  los gravados.
2. Si la persona física, de acuerdo con la LISR, está obligada a presentar declaración anual, pero por alguna razón no la presentó, entonces la autoridad considerará  que, para efectos de la determinación de la discrepancia, la presentó sin ingresos.
3. Si la persona física no está obligada a presentar declaración anual en el ejercicio, se considerarán como ingresos los manifestados como pagados por los retenedores de ISR al contribuyente.

PRESUNCIÓN DE INGRESOS POR PRÉSTAMOS Y DONATIVOS NO DECLARADOS: El Art. 107 contempla otra presunción al señalar que se consideran ingresos omitidos por la actividad preponderante del contribuyente o, en su caso, otros ingresos en los términos del Cap. IX de este Tít.(de los otros ingresos de las personas físicas), los préstamos y los donativos que no se declaren o informen a las autoridades fiscales, en los términos del Art. 106 de la LISR.

ARTÍCULO 106, SEGUNDO PÁRRAFO LISR OBLIGACIÓN DE INFORMAR PRÉSTAMOS, DONATIVOS Y PREMIOS: Al respecto, el Art. 106 señala que las personas físicas residentes en México están obligadas a informar, en la declaración del ejercicio, sobre los préstamos, los donativos y los premios, obtenidos en el mismo, siempre que estos, en lo individual o en su conjunto, excedan de $600,000.00.

Como se puede observar, aparte de lo que puede resultar de la discrepancia fiscal, el hecho de que el contribuyente persona física no declare a las autoridades fiscales que recibió préstamos, donativos o premios, constituye, en forma automática, un ingreso omitido, sujeto del pago del ISR, sin que en principio se prevea una prueba en contrario.

INGRESOS EXENTOS DE LAS PERSONAS FÍSICAS DEL ARTÍCULO 109 LISR

CASOS EN QUE NO PROCEDE LA EXENCIÓN POR NO DECLARARSE: Cabe hacer mención que existen otros ingresos que requieren ser declarados, de lo contrario perderán la exención que establece el Art. 109 de la LISR. Estas exenciones son previstas en las Fraccs. XIII, XV inciso a) y XVIII del artículo en mención; es decir, estas exenciones no procederán cuando los ingresos antes mencionados no sean declarados en los términos del tercer párrafo del Art. 175 de la LISR.

DELITO DE DEFRAUDACIÓN FISCAL: Además del crédito fiscal que se pudiera generar por configurarse una discrepancia fiscal, el contribuyente podrá afrontar un delito de defraudación fiscal, en los términos del Art. 109 del CFF.

Artículo 109 CFF. Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien:
I.  Consigne en las declaraciones que presente para los efectos fiscales, deducciones falsas o ingresos acumulables menores a los realmente obtenidos o determinados conforme a las leyes. En la misma forma será sancionada aquella persona física que perciba dividendos, honorarios o en general preste un servicio personal independiente o esté dedicada a actividades empresariales,  cuando realice en un ejercicio fiscal erogaciones superiores a los ingresos declarados en el propio ejercicio y no compruebe a la autoridad fiscal el origen de la discrepancia en los plazos y conforme al procedimiento establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta.

CONCLUSIÓN: Como quedó de manifiesto, el tema de discrepancia fiscal es  muy delicado para todas las personas físicas, obligándolas a llevar un estricto control y soporte documental de los ingresos que perciben, de las erogaciones realizadas y de los movimientos financieros que llevan a cabo.

Es importante que como asesores de los contribuyentes informemos a nuestros clientes de la responsabilidad que  implica llevar en forma ordenada sus finanzas personales, ya que de no hacerlo podría generarse una situación de discrepancia fiscal, sin que su origen sea la omisión de ingresos, con las consecuentes sanciones previstas por la ley.

Es recomendable que, en forma anual, se lleve a cabo un ejercicio para medir el riesgo de cada persona y verificar si  esta  se encuentra ante una posible discrepancia fiscal; es decir,  obtener la documentación e información necesaria para sustentar su origen, con el fin de que evitar contingencias.

Fuente: IMCP Fiscoactualidades 2013-3